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三、融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅處理
（一）承租人
1.融資租入固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十八條第（三）項(xiàng)規(guī)定：“融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。”
2.融資租入固定資產(chǎn)的稅前扣除辦法
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十七條第（二）項(xiàng)規(guī)定：“以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除。”第六十條規(guī)定：“除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，為20年；（二）飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；（三）與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；（四）飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年；（五）電子設(shè)備，為3年。對(duì)符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2009]81號(hào)）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2014]75號(hào)）和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕106號(hào)）規(guī)定的固定資產(chǎn)，可以加速折舊。
3.融資性售后回租
《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)）規(guī)定：“融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)時(shí)，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移。根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關(guān)收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷售收入，對(duì)融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除。”
融資租賃公司屬于金融企業(yè)（非銀行金融機(jī)構(gòu)），根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向融資租賃公司支付的利息不受比例限制，據(jù)實(shí)扣除。
（二）出租人
1.融資租賃直租業(yè)務(wù)
融資租賃直租業(yè)務(wù)在企業(yè)所得稅處理方面，因承租方是作為自有固定資產(chǎn)并通過折舊的方式分期扣除，因此，對(duì)于出租方而言，應(yīng)作為分期收款銷售有形動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十三條第（一）項(xiàng)，“以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。”同時(shí)，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的配比性原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，應(yīng)分期確認(rèn)租賃資產(chǎn)的成本。計(jì)算公式如下：
納稅年度應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=本期應(yīng)收租賃費(fèi)-租出資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)×（本期應(yīng)收租賃費(fèi)/應(yīng)收租賃費(fèi)總額）
租賃期滿，出租人收到的購買款在實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)計(jì)稅收入。
另外，依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十五條關(guān)于“不符合國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出不得在稅前扣除”的規(guī)定，未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備不得在稅前扣除。
2.融資性售后回租業(yè)務(wù)
對(duì)于融資性售后回租業(yè)務(wù)，因承租方支付的租賃費(fèi)屬于利息支出計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，因此，出租方取得的收入屬于利息收入，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十八條第二款，“利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。”
四、融資租賃稅會(huì)差異分析
（一）租賃準(zhǔn)則相關(guān)概念
1.租賃期，是指租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。如果承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)，不論是否再支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期之內(nèi)。
2.租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃，并確定在租賃期開始日應(yīng)確認(rèn)的金額。
3.租賃期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行初始確認(rèn)；出租人應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值和未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行初始確認(rèn)。
4.擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與承租人和出租人均無關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。其中，資產(chǎn)余值是指在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。為了促使承租人謹(jǐn)慎地使用租賃資產(chǎn)，盡量減少出租人自身的風(fēng)險(xiǎn)和損失，租賃協(xié)議有時(shí)要求承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)的余值進(jìn)行擔(dān)保，此時(shí)的擔(dān)保余值是針對(duì)承租人而言的。除此以外，擔(dān)保人還可能是與承租人和出租人均無關(guān)，但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方，如擔(dān)保公司，此時(shí)的擔(dān)保余值是針對(duì)出租人而言的。
5.未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。對(duì)出租人而言，如果租賃資產(chǎn)余值中包含未擔(dān)保余值，表明這部分余值的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有轉(zhuǎn)移，其風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)由出租人承擔(dān)，因此，未擔(dān)保余值不能作為應(yīng)收融資租賃款的一部分。
6.最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
如果租賃合同沒有規(guī)定優(yōu)惠購買選擇權(quán)時(shí)，最低租賃付款額=各期租金之和+承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值+租賃期屆滿時(shí)承租人未能續(xù)租或展期而造成的任何應(yīng)由承租人支付的款項(xiàng)。
如果租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購買選擇權(quán)時(shí)，最低租賃付款額=各期租金之和+承租人行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的任何款項(xiàng)。
例如，甲企業(yè)采用融資租賃方式租入設(shè)備一臺(tái)。租賃合同主要內(nèi)容：（1）該設(shè)備租賃期為5年，每年支付租金5萬元；（2）或有租金4萬元；（3）履約成本3萬元；（4）承租人有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值為2萬元。則甲企業(yè)該設(shè)備的最低租賃付款額為：5×5+2=27（萬元）
又如，A租賃公司將一臺(tái)大型設(shè)備以融資租賃方式租賃給B企業(yè)。雙方簽訂合同，該設(shè)備租賃期4年，租賃期屆滿B企業(yè)歸還給A公司設(shè)備。每6個(gè)月月末支付租金787.5萬元，B企業(yè)擔(dān)保的資產(chǎn)余值為450萬元，B企業(yè)的母公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為675萬元，另外擔(dān)保公司擔(dān)保金額為675萬元，未擔(dān)保余值為225萬元，則最低租賃付款額為：787.5×8+450+675=7425（萬元）
7.最低租賃收款額，是指最低租賃付款額加上獨(dú)立于承租人和出租人的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
若A租賃公司將一臺(tái)大型設(shè)備以融資租賃方式租賃給B企業(yè)。雙方簽訂合同，該設(shè)備租賃期4年，租賃期屆滿B企業(yè)歸還給A公司設(shè)備。每6個(gè)月月末支付租金525萬元，B企業(yè)擔(dān)保的資產(chǎn)余值為300萬元，B企業(yè)的母公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為450萬元，另外擔(dān)保公司擔(dān)保金額為450萬元，未擔(dān)保余值為150萬元，則最低租賃收款額為：（525×8+300+450）+450=5400（萬元）
（二）融資租賃直租業(yè)務(wù)的稅會(huì)差異
1.承租人的稅會(huì)差異
（1）融資租入固定資產(chǎn)的初始計(jì)量
①會(huì)計(jì)處理
在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。
承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率，否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。其中，租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。
②稅務(wù)處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十八條第（三）項(xiàng)規(guī)定：“融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。”
條例并未規(guī)定計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值，而是采用相對(duì)簡化的處理方式，按照合同約定的付款總額作為計(jì)稅基礎(chǔ)，比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定更直觀、更簡單，同時(shí)，為了防止有些租賃合同對(duì)付款總額沒有約定，造成實(shí)際操作困難，可以按照該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
這里，需要注意兩點(diǎn)：（1）最低租賃付款額與租賃合同約定的付款總額是兩個(gè)不同的概念。租賃合同約定的付款總額不含承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。（2）如果承租方有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，租賃合同約定的付款總額應(yīng)當(dāng)包括承租人行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的款項(xiàng)。
上述差異導(dǎo)致融資租入固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)大于初始會(huì)計(jì)成本，以后期間，會(huì)計(jì)折舊與財(cái)務(wù)費(fèi)用（如果計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)加上減值準(zhǔn)備）之和，與稅法折舊的差額，作納稅調(diào)整處理。
例1：2×15年12月1日，甲公司與乙租賃公司簽訂了一份礦泉水生產(chǎn)線融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2×16年1月1日；租賃期為3年，每年年末支付租金200萬元；租賃期屆滿，礦泉水生產(chǎn)線的估計(jì)殘余價(jià)值為40萬元，其中甲公司擔(dān)保余值為30萬元，未擔(dān)保余值為10萬元。該礦泉水生產(chǎn)線于2×15年12月31日運(yùn)抵甲公司，當(dāng)日投入使用；假定該礦泉水生產(chǎn)線為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價(jià)值為600萬元。上述金額均不含增值稅。
2×15年12月31日，租入固定資產(chǎn)最低租賃付款額現(xiàn)值=2000000×2.6730+300000×0.8396=5597880（元），按照最低租賃付款額現(xiàn)值與租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值孰低原則，融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為5597880元。未確認(rèn)融資費(fèi)用=6300000-5597880=702120(元)
借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)5597880
借：應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額1020000（6000000×17%）
借：未確認(rèn)融資費(fèi)用702120
貸：長期應(yīng)付款7320000（6000000+300000+6000000×17%）
這里的長期應(yīng)付款，并非承租方未來應(yīng)當(dāng)支付的租金總額，其中還包括歸還租賃資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)沖減的擔(dān)保余值。
稅務(wù)處理：融資租入固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為6000000元。
（2）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?/p>
①會(huì)計(jì)處理
在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時(shí)，一方面應(yīng)減少長期應(yīng)付款，另一方面應(yīng)同時(shí)將未確認(rèn)的融資費(fèi)用按一定的方法確認(rèn)為當(dāng)期融資費(fèi)用。在先付租金(即每期期初等額支付租金)的情況下，租賃期第一期支付的租金不含利息，只需減少長期應(yīng)付款，不必確認(rèn)當(dāng)期融資費(fèi)用。在分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用時(shí)，按照租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法。
在采用實(shí)際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值基礎(chǔ)不同，融資費(fèi)用分?jǐn)偮实倪x擇也不同。未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定應(yīng)區(qū)別情況處理：（i）以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩唬╥i）以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩唬╥ii）以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?；（iv）以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮省Ｔ摲謹(jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。
存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)的，在租賃期屆滿時(shí)，未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)全部攤銷完畢，并且租賃負(fù)債也應(yīng)當(dāng)減少為優(yōu)惠購買金額。在承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)提供了擔(dān)?；蛴捎谠谧赓U期屆滿時(shí)沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時(shí)，未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)全部攤銷完畢，并且，租賃負(fù)債應(yīng)減少至擔(dān)保余值或該日應(yīng)支付的違約金。
本期確認(rèn)的融資費(fèi)用=（“長期應(yīng)付款”科目期初余額-“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目期初余額）×分?jǐn)偮?/p>
②稅務(wù)處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十七條第二款規(guī)定：“以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除。”
根據(jù)該項(xiàng)規(guī)定，融資費(fèi)用的攤銷額不得在稅前扣除。納稅調(diào)整方法是，將本期記入財(cái)務(wù)費(fèi)用的金額與本期會(huì)計(jì)折舊之和，與本期稅法折舊對(duì)比，兩者的差額調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
（3）租賃資產(chǎn)折舊
①會(huì)計(jì)處理
承租人應(yīng)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。
對(duì)于融資租入資產(chǎn)，計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊時(shí)，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。同自有應(yīng)折舊資產(chǎn)一樣，租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計(jì)折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值扣除擔(dān)保余值后的余額。如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，應(yīng)計(jì)折舊總額為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。
確定租賃資產(chǎn)的折舊期間應(yīng)視租賃合同的規(guī)定而論。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認(rèn)為承租人擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的全部使用壽命，因此應(yīng)以租賃期開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間；如果無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。
②稅務(wù)處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十七條第（二）項(xiàng)規(guī)定：“以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除。”
融資租入固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的方法與自有固定資產(chǎn)相同。殘值率可由納稅人自行確定，折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)扣除預(yù)計(jì)凈殘值的差額。折舊年限不得低于稅法規(guī)定的最低折舊年限，對(duì)于承租前已使用過的舊固定資產(chǎn)，可以根據(jù)固定資產(chǎn)的新舊磨損程度、使用情況等合理估計(jì)新舊程度，然后與該固定資產(chǎn)的法定折舊年限相乘確定。如果有關(guān)固定資產(chǎn)的新舊程度難以準(zhǔn)確估計(jì)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采取其他合理方法。折舊方法采用直線法，對(duì)符合稅法加速折舊條件的，可以采取縮短折舊年限或者雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。
納稅調(diào)整方法是，將本期記入財(cái)務(wù)費(fèi)用的金額（未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷額）與本期會(huì)計(jì)折舊之和，與本期稅法折舊對(duì)比，兩者的差額調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
（4）履約成本
履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。
履約成本的所得稅處理與會(huì)計(jì)處理相同，在實(shí)際發(fā)生的當(dāng)期據(jù)實(shí)扣除。
（5）或有租金
或有租金是指金額不固定、以時(shí)間長短以外的其他因素(如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等)為依據(jù)計(jì)算的租金。由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)偅虼嘶蛴凶饨鹪趯?shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
或有租金的所得稅處理與會(huì)計(jì)處理相同，由于或有租金金額具有不確定性，稅法不允許計(jì)入融資租賃固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，而應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)據(jù)實(shí)扣除。
（6）租賃期屆滿
租賃期屆滿時(shí)，承租人對(duì)租賃資產(chǎn)的處理通常有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。
①返還
租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，通常借記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”、“累計(jì)折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目。
租賃期屆滿，承租人將租賃資產(chǎn)歸還出租人，承租人不作任何稅務(wù)處理。
②優(yōu)惠續(xù)租
承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。如果租賃期屆滿時(shí)沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。
稅務(wù)處理：如果租賃期屆滿時(shí)沒有續(xù)租，承租人支付的違約金，允許據(jù)實(shí)扣除。需要注意的是，由于出租人取得的違約金屬于其租賃資產(chǎn)取得的價(jià)外費(fèi)用，所以承租人仍需取得出租人開具的增值稅發(fā)票方可稅前扣除。如果行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，應(yīng)將續(xù)租期間應(yīng)付租賃費(fèi)金額增加固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，并通過折舊方式在稅前扣除。
③留購
在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)的情況下，支付購買價(jià)款時(shí)，借記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。
稅務(wù)處理：承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，由于已將購買價(jià)款計(jì)入固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，并通過折舊方式在稅前扣除，因此在支付購買價(jià)款時(shí)，不作稅務(wù)處理。
